Nel caso esaminato, la Commissione Tributaria Regionale aveva ritenuto che la notifica alla società incorporata, in caso di fusione per incorporazione, fosse comunque valida, richiamando Cass. n. 18188/2016, secondo cui “ai sensi degli artt. 2501 e segg. c.c., come modificati dal D.Lgs. n. 6 del 2003, la società incorporata, in quanto coinvolta in una vicenda evolutiva-modificativa, con mutamento solo formale dell’organizzazione societaria già esistente, non si estingue e, sopravvivendo in tutti i suoi rapporti, anche processuali, resta legittimata all’impugnazione dei provvedimenti giurisdizionali di cui è parte”.
La ricorrente deduceva, invece, che la notifica alla società incorporata. in quanto soggetto giuridico estinto, era da considerarsi inesistente o nulla.
La Commissione Tributaria Regionale aveva condiviso l’orientamento di legittimità (risalente a Cass., S.U., n. 2637/2006) per il quale, a seguito della riforma del diritto societario (D.Lgs. 17 gennaio 2003, n. 6), la fusione tra società non determina, nelle ipotesi di fusione per incorporazione, l’estinzione della società incorporata, né crea un nuovo soggetto di diritto nell’ipotesi di fusione paritaria, ma attua l’unificazione mediante l’integrazione reciproca delle società partecipanti alla fusione, risolvendosi in una vicenda meramente evolutivo-modificativa dello stesso soggetto giuridico, che conserva la propria identità, pur in un nuovo assetto organizzativo.
In tale impostazione i giudici dell’appello avevano, quindi, ritenuto che la notifica della cartella nel 2011 alla incorporata fosse valida, laddove avevano richiamato tali principi e affermato che ciò vale anche in relazione alla legittimazione passiva.
L’orientamento condiviso dalla Commissione Tributaria Regionale risulta, all’attualità, superato dal più recente arresto delle Sezioni Unite, Cass. S.U. n. 26970/2021, per la quale la fusione per incorporazione estingue la società incorporata dalla data di cancellazione dal registro delle imprese (“cessano, infatti, per la società incorporata, la sede sociale, la denominazione, gli organi amministrativi e di controllo, il capitale nominale, le azioni o quote che lo rappresentano, e così via; in una parola, la primigenia organizzazione si dissolve e nessuna situazione soggettiva residua”); la fusione realizza una successione a titolo universale corrispondente alla successione mortis causa e produce gli effetti, tra loro interdipendenti, dell’estinzione della società incorporata e della contestuale sostituzione a questa, nella titolarità dei rapporti giuridici attivi e passivi, anche processuali, della società incorporante, che rappresenta il nuovo centro di imputazione e di legittimazione dei rapporti giuridici già riguardanti i soggetti incorporati.
In applicazione di tale principio, la notificazione dell’avviso di accertamento effettuata nei confronti di una società, incorporata per fusione in altra società, in data successiva alla sua cancellazione dal registro delle imprese, è nulla, poiché dopo l’avvenuta fusione e la cancellazione dal registro delle imprese, la società incorporata si estingue e non può più vantare un’autonoma legittimazione processuale attiva o passiva (Cass. n. 24579/2022), principio che può essere esteso anche alle ipotesi di notifica della cartella di pagamento.
Peraltro, in materia di riscossione tributaria, è legittima l’emissione della cartella di pagamento nei confronti di una società incorporata riferita ai redditi realizzati fino alla data della fusione, ferma restando la legittimazione passiva, in ordine alla notificazione della cartella, della società incorporante, subentrata a titolo universale nei rapporti sostanziali e processuali dell’incorporata (Cass. n. 20611/2022, e anche prima Cass. n. 7591/2017 e Cass. n. 21405/2013, che avevano evidenziato come nel caso di fusione di società per incorporazione, non viene meno l’imputazione alla società incorporata dei redditi realizzati fino alla data dell’incorporazione stessa, con la conseguenza che è legittima l’inclusione della società stessa nel ruolo, in relazione alla frazione di esercizio anteriore alla sua estinzione, ai sensi dell’art. 12 del D.P.R. 29 settembre 1973, n. 602, nonché l’emissione della cartella esattoriale a suo nome, ferma restando la legittimazione passiva della società incorporante, subentrata a titolo universale nei rapporti sostanziali e processuali alla società estinta, in ordine alla notificazione della cartella stessa).
Corte di Cassazione, Sezione Tributaria, Sentenza n. 1672 del 23 gennaio 2025
La selezione delle sentenze e la raccolta delle massime di giurisprudenza è a cura di
Carmine Paul Alexander TEDESCO, Avvocato a Milano, Pesaro e Benevento.
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